(85) Pagos a cuenta del impuesto de sociedades (IS) en España

Con una trayectoria que me ha permitido trabajar en diversos roles financieros y estratégicos, desde la auditoría hasta la consolidación de grupos multinacionales, entiendo la importancia de una gestión fiscal eficiente para cualquier empresa. En España, el Impuesto de Sociedades es uno de los tributos más relevantes, y dentro de su mecánica, los pagos a cuenta o pagos fraccionados juegan un papel crucial en la tesorería y la planificación fiscal.

Este artículo tiene como objetivo desglosar las diferentes modalidades de pago a cuenta del Impuesto de Sociedades existentes en España, analizando sus ventajas e inconvenientes, y explorando cómo la elección entre una u otra puede ser una herramienta estratégica para optimizar la gestión de la liquidez y el cumplimiento fiscal.

¿Qué son los pagos a cuenta del Impuesto de Sociedades?

Los pagos a cuenta del Impuesto de Sociedades son adelantos que las empresas realizan a la Hacienda Pública a lo largo del ejercicio, a cuenta de la liquidación final del impuesto que se practicará una vez finalizado el periodo impositivo. Estos pagos buscan atenuar el impacto del impuesto en la tesorería de las empresas y asegurar una recaudación constante para el Estado. Se realizan de forma trimestral en los meses de abril, octubre y diciembre.

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Modalidades de Pago a Cuenta: una cuestión de tamaño y elección

En España, existen tres modalidades principales de cálculo y abono de los pagos a cuenta, cuya aplicabilidad depende fundamentalmente del volumen de operaciones de la empresa y, en un caso particular, de la normativa específica para grandes empresas:

1. Modalidad A: Cuota de la base (Artículo 45.2 LIS)
2. Modalidad B: Resultado contable (Artículo 45.3 LIS)
3. Modalidad C: Pago mínimo sobre el resultado contable (Artículo 40.3 LIS para grandes empresas)

Vamos a analizarlas en detalle, incluyendo ejemplos prácticos y cómo pueden impactar la planificación financiera.

1. Modalidad A: Cuota de la base (Artículo 45.2 LIS)

Esta es la modalidad por defecto y la más común para la mayoría de las pequeñas y medianas empresas.

• ¿Cómo se calcula? Se calcula aplicando un porcentaje (actualmente el 18% para el ejercicio en curso, aunque es importante confirmar el tipo aplicable para el periodo impositivo en cuestión) sobre la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo de declaración estuviese concluido a 1 de enero del ejercicio en que se realicen los pagos fraccionados.
  • Ejemplo: Si una empresa ha tenido una cuota íntegra de 100.000 euros en su declaración del Impuesto de Sociedades de 2023 (presentada en julio de 2024), sus pagos a cuenta para el ejercicio 2025 se calcularán sobre esos 100.000 euros.
    • Primer pago (abril 2025): 100.000€∗18%/3=6.000€
    • Segundo pago (octubre 2025): 100.000€∗18%/3=6.000€
    • Tercer pago (diciembre 2025): 100.000€∗18%/3=6.000€
    • Total pagos a cuenta 2025: 18.000€
• Ventajas:
  • Simplicidad: Es un método de cálculo sencillo y predecible, lo que facilita la planificación de tesorería al inicio del ejercicio.
  • Estabilidad: Los pagos a cuenta son fijos durante todo el ejercicio, independientemente de la evolución del negocio.
• Inconvenientes:
  • Desacople con la realidad económica: Puede generar desajustes significativos si la empresa experimenta cambios drásticos en su rentabilidad. Si los beneficios disminuyen o se producen pérdidas, la empresa seguirá realizando pagos sobre una base que ya no es representativa de su situación actual, impactando negativamente su liquidez.
  • Potencial de pagos excesivos: En años de menor beneficio, la empresa podría estar realizando pagos a cuenta muy superiores al impuesto final que le corresponderá pagar, obligándola a esperar a la liquidación anual para recuperar el exceso.
• ¿Cuándo es más adecuada? Es la opción por defecto y la más recomendable para empresas con una trayectoria de resultados estables o crecientes, donde la base imponible del año anterior es una buena aproximación de la del año en curso.

2. Modalidad B: resultado contable (Artículo 45.3 LIS)

Esta modalidad es obligatoria para las empresas cuyo volumen de operaciones, en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo al que correspondan los pagos fraccionados, haya superado los 6 millones de euros. No obstante, las empresas que no superen este umbral también pueden optar por esta modalidad.

• ¿Cómo se calcula? Se calcula aplicando un porcentaje (actualmente el 17% del tipo general de gravamen del Impuesto de Sociedades, por lo que para una empresa con tipo general del 25% sería 17% de 25%=4,25%) sobre la parte de la base imponible del período de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada período impositivo. Es decir, se calcula sobre el beneficio contable acumulado hasta el día 1 de los meses de pago (abril, octubre, diciembre), con ciertos ajustes fiscales.
  • Ejemplo: Una empresa con un volumen de operaciones superior a 6 millones de euros:
    • Pago de abril: Se calcula sobre la base imponible de los 3 primeros meses del ejercicio (enero-marzo). Si la base imponible acumulada a 31 de marzo es de 50.000€, el pago sería 50.000€∗4,25%=2.125€.
    • Pago de octubre: Se calcula sobre la base imponible de los 9 primeros meses del ejercicio (enero-septiembre). Si la base imponible acumulada a 30 de septiembre es de 150.000€, y ya ha pagado 2.125€ en abril, el pago sería (150.000€∗4,25%)−2.125€=6.375€−2.125€=4.250€.
    • Pago de diciembre: Se calcula sobre la base imponible de los 11 primeros meses del ejercicio (enero-noviembre). Si la base imponible acumulada a 30 de noviembre es de 200.000€, y ha pagado 2.125€ en abril y 4.250€ en octubre, el pago sería (200.000€∗4,25%)−2.125€−4.250€=8.500€−2.125€−4.250€=2.125€.
    • Total pagos a cuenta 2025: 8.500€.
• Ventajas:
  • Ajuste a la realidad económica: Los pagos se adecuan de forma más precisa a la evolución del beneficio real de la empresa en el ejercicio en curso, lo que permite una mejor gestión de la liquidez. Si los beneficios caen, los pagos también lo harán, y viceversa.
  • Evita pagos excesivos: Reduce la probabilidad de realizar pagos a cuenta muy superiores al impuesto final, minimizando la necesidad de solicitar devoluciones.
• Inconvenientes:
  • Mayor complejidad: Requiere un seguimiento contable y fiscal más riguroso y una estimación de la base imponible en cada período de pago, lo que implica más trabajo administrativo.
  • Volatilidad en los pagos: Si la empresa tiene fluctuaciones significativas en sus beneficios, los importes de los pagos a cuenta pueden ser muy diferentes entre sí, dificultando la previsión de tesorería.
• ¿Cuándo es más adecuada? Es la opción obligatoria para grandes empresas (salvo lo que se indicará en la Modalidad C). Para PYMES, es altamente recomendable cuando se esperan cambios importantes en la rentabilidad respecto al año anterior (por ejemplo, si se prevé una disminución de beneficios o pérdidas), o cuando la empresa busca una mayor precisión en sus pagos a cuenta para optimizar su flujo de caja.

3. Modalidad C: Pago mínimo sobre el resultado contable (Artículo 40.3 LIS)

Esta modalidad es de aplicación obligatoria para aquellos contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo sea al menos 10 millones de euros. Se trata de una medida introducida para asegurar una tributación mínima anticipada de las grandes empresas.

• ¿Cómo se calcula? Para estas empresas, el pago a cuenta no podrá ser inferior al resultado de aplicar un porcentaje (actualmente el 23% del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio, es decir, el resultado contable antes de impuestos) al resultado contable positivo del período de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada período impositivo.
  • Importante: Este pago mínimo se aplica siempre y cuando sea superior al pago a cuenta calculado por la Modalidad B (base imponible). En la práctica, actúa como un suelo.
  • Porcentaje: El porcentaje aplicable es, con carácter general, el 23% del resultado contable positivo. Sin embargo, para entidades con un tipo de gravamen reducido (por ejemplo, al 15% para empresas de nueva creación), este porcentaje puede variar (por ejemplo, 10% del resultado contable). Es crucial consultar la normativa vigente para el ejercicio correspondiente.
  • Ejemplo: Una empresa con Importe Neto de la Cifra de Negocios superior a 10 millones de euros.
    • Base de cálculo por Modalidad B (Base Imponible acumulada): Si a 31 de marzo, la base imponible es de 50.000€, el pago por Modalidad B sería 50.000€∗4,25%=2.125€.
    • Base de cálculo por Modalidad C (Resultado Contable acumulado): Si el resultado contable positivo a 31 de marzo es de 60.000€, el pago mínimo sería 60.000€∗23%=13.800€.
    • Pago Final (abril): Como 13.800€ (Modalidad C) es mayor que 2.125€ (Modalidad B), la empresa deberá ingresar 13.800€ como pago a cuenta. Este proceso se repite para octubre y diciembre, ajustando por los pagos ya realizados.
• Ventajas:
  • Asegura una recaudación mínima: Para la Hacienda Pública, garantiza una entrada constante de fondos por parte de las grandes corporaciones.
  • Fomenta la eficiencia fiscal: Obliga a las empresas a tener una contabilidad y una planificación fiscal muy ajustadas para evitar pagar de más en concepto de pagos a cuenta.
• Inconvenientes:
  • Impacto en la liquidez: Para empresas con un beneficio contable alto pero con muchas deducciones, bonificaciones o compensación de bases imponibles negativas (BINs) que reducen significativamente su base imponible final, esta modalidad puede forzarles a realizar pagos a cuenta muy elevados que no se corresponden con su Impuesto de Sociedades final. Esto puede generar tensiones de tesorería y obliga a solicitar devoluciones más adelante.
  • Complejidad en la previsión: Requiere una estimación precisa tanto del resultado contable como de la base imponible para cada período de pago, lo que añade complejidad.
• ¿Cuándo es aplicable? Es de aplicación obligatoria para empresas con un importe neto de la cifra de negocios superior a 10 millones de euros. Para estas empresas, es fundamental una gestión activa y previsión detallada de su resultado contable para minimizar el impacto en su tesorería. Como he podido comprobar en mi experiencia con grandes corporaciones, donde las operaciones son complejas y las deducciones elevadas, la gestión de este pago mínimo es un desafío constante y requiere un análisis muy fino.

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La flexibilidad y la optimización: ¿cuándo cambiar de modalidad?

La elección de la modalidad de pago a cuenta no es baladí y puede ser una herramienta de planificación fiscal estratégica.

• Cambio de Modalidad (para no grandes empresas): Las empresas que no superen el umbral de los 6 millones de euros de volumen de operaciones tienen la opción de acogerse a la modalidad del resultado contable (Modalidad B). Esta opción debe ejercerse mediante la presentación del modelo 036 o 037 durante el mes de febrero del ejercicio en el que deba surtir efectos, y es irrevocable para ese ejercicio.
• Estrategias de Optimización:
  • Anticipación a la caída de beneficios (para PYMES): Si una empresa prevé una reducción significativa de sus beneficios en el ejercicio actual en comparación con el anterior (que es la base de la Modalidad A), optar por la Modalidad B le permitirá realizar pagos a cuenta menores, mejorando su liquidez a lo largo del año. Como he vivido en mi experiencia con grandes grupos, la gestión de la liquidez es clave, y anticipar estos movimientos puede ser la diferencia entre un ejercicio holgado y otro con tensiones de tesorería.
  • Crecimiento empresarial (para PYMES): Si una empresa está experimentando un crecimiento exponencial y sus beneficios se disparan, la Modalidad B, aunque implique pagos mayores en el presente, asegura que la empresa se vaya «poniendo al día» con su obligación tributaria, evitando un gran desembolso al final del ejercicio.
  • Situaciones de pérdidas (para PYMES): En caso de prever pérdidas para el ejercicio en curso, la Modalidad B es especialmente ventajosa, ya que permitirá que los pagos a cuenta sean cero o muy reducidos, al no existir base imponible positiva. Esto minimiza la salida de fondos y evita la necesidad de solicitar devoluciones posteriormente.
  • Gestión del pago mínimo (para Grandes Empresas): Para las empresas sujetas a la Modalidad C, la optimización pasa por una estimación muy precisa de su resultado contable y su base imponible. Aunque no puedan «elegir» la modalidad, entender el impacto del pago mínimo les permite planificar su tesorería y, en su caso, acelerar la aplicación de deducciones o la compensación de BINs si esto es fiscalmente eficiente para minimizar el impacto en el pago final del Impuesto de Sociedades.

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El caso especial de las sociedades holding

Las sociedades holding, debido a su naturaleza y la forma en que gestionan sus inversiones y resultados, presentan particularidades relevantes en cuanto a los pagos a cuenta:

• Consolidación Fiscal: Muchas holdings forman parte de un grupo de consolidación fiscal. En estos casos, la liquidación del Impuesto de Sociedades se realiza a nivel de grupo, y los pagos a cuenta también se efectúan por el grupo en su conjunto, calculándose sobre la base imponible consolidada. Esto simplifica la gestión para las sociedades individuales, pero añade una capa de complejidad en la determinación de la base consolidada. En este escenario, si el grupo alcanza el umbral de los 10 millones de euros de cifra de negocios, estará sujeto al pago mínimo sobre el resultado contable consolidado.
• Resultados por Participaciones: Las sociedades holding a menudo obtienen gran parte de sus ingresos de dividendos y plusvalías por la venta de participaciones en otras sociedades. Es crucial entender cómo estos ingresos influyen en la base imponible y, por ende, en los pagos a cuenta, especialmente si se aplican exenciones (como la exención por doble imposición de dividendos). La presencia de este tipo de rentas puede hacer que la base imponible sea baja o nula, mientras que el resultado contable (si los ingresos son grandes) puede ser elevado, provocando un impacto significativo de la Modalidad C. Un análisis fiscal detallado es imprescindible para evitar pagos a cuenta innecesarios sobre rentas exentas.
• Volumen de Operaciones: Si la sociedad holding, de forma individual o el grupo consolidado, supera el umbral de los 6 millones de euros, estará obligada a aplicar la Modalidad B. Si supera los 10 millones de euros, estará obligada a aplicar la Modalidad C (pago mínimo), lo que implica un seguimiento constante de sus resultados y los de sus participadas para estimar su base imponible y su resultado contable.

Mi experiencia en la gestión de la consolidación financiera de un grupo de 700 millones de facturación con más de 50 sociedades en 40 países me ha enseñado que la precisión en el cálculo y la planificación de los pagos a cuenta, especialmente en estructuras complejas como las holdings y ante la aplicación del pago mínimo, es un factor crítico para la salud financiera del grupo.

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Conclusión: una decisión estratégica

La elección de la modalidad de pago a cuenta del Impuesto de Sociedades, lejos de ser una mera formalidad, es una decisión estratégica con implicaciones directas en la tesorería y la planificación fiscal de una empresa. Como asesor financiero, mi perspectiva es siempre la de buscar la optimización y la eficiencia.

Evaluar las previsiones de beneficio, el histórico de resultados, la propia estructura societaria y el cumplimiento de los umbrales de cifra de negocios son pasos fundamentales para tomar la decisión más adecuada. Una buena planificación permite no solo cumplir con las obligaciones tributarias, sino también optimizar el uso de los recursos financieros, un aspecto vital para la salud y el crecimiento de cualquier organización.

Si tienes dudas sobre qué modalidad es la más adecuada para tu empresa o necesitas ayuda con tu planificación fiscal, no dudes en buscar el asesoramiento de expertos. La inversión en una buena consultoría financiera y estratégica siempre se traduce en un ahorro y una mayor tranquilidad para tu negocio.